Et længe ventet lovforslag om forbedrede vilkår for generationsskifte er nu fremsat

Lovforslaget indeholder følgende tiltag

• Gave- og boafgiftssatsen nedsættes fra 15 % til 10 % ved generationsskifte af en driftsaktiv erhvervsvirksomhed til nære familiemedlemmer. 
• Retskrav på værdiansættelse af erhvervsvirksomheder ved generationsskifte efter en skematisk model ved beregning af gave-/boafgift.
• Familieejede virksomheder med drift i form af udlejning af fast ejendom vil i modsætning til de nuværende regler skulle anses for en driftsaktiv erhvervsvirksomhed, der kan generationsskiftes med skattemæssig succession.
• Søskende omfattes af gaveafgiftskredsen fra 2027 og kan herefter modtage arv og gave til lav gave-/boafgift.

Lovforslaget svarer i det store hele til lovudkastet, men af ændrede forhold bemærker vi særligt

• Rækkevidden af retskravet på anvendelse af den skematiske værdiansættelsesregel er nærmere præciseret. I bemærkningerne fremgår nu - i videre omfang end tidligere - at det klare udgangspunkt er, at værdiansættelse sker efter de skematiske regler, når undtagelserne med sikkerhed ikke finder anvendelse. 
• Der er i lovforslaget foretaget flere beregningstekniske præciseringer til den skematiske værdiansættelse. Herunder er indregning af udviklingstendens taget ud af lovforslaget. 
• Transparensreglen er udvidet, således at ejerandele på under 25 % i selskaber, hvor der udøves aktiv udlejningsvirksomhed, også medregnes. Udgør familiens samlede ejerskab således mere end 50 %, vil andelen af selskabets aktiver og indtjening indgå i pengetanksopgørelsen  frem for afkastet og værdien af kapitalandelene. 
• Virkningstidspunkterne for de forbedrede vilkår er uændret i forhold til udkastet og dermed henholdsvis den 1. oktober 2024 (nedsat gave-/boafgift og skematisk værdiansættelse) og den 1. januar 2025 (successionsmulighed for aktive ejendomsudlejningsvirksomheder). Som følge heraf foreslås der mulighed for at genoptage boopgørelser og gaveanmeldelser, der er indgivet før lovens ikrafttræden. Anmodning om genoptagelse inkl. ændret bopgørelse/gaveanmeldelse skal indgives senest den 1. maj 2025.

Nedenfor kan du blive klogere på de nye forbedrede vilkår for generationsskifte. Vil du høre mere, så tilmeld dig vores webinar den 4. februar 2025 fra kl. 9-10. Tilmelding kan ske her.

Generationsskifte af erhvervsvirksomheder

De forbedrede vilkår for generationsskifte skal være med til at sikre, at familieejede erhvervsvirksomheder også fremadrettet kan være med til at skabe vækst og beskæftigelse for det danske samfund. Et smidigt generationsskifte bidrager således ikke alene til den enkelte familie, men til det danske samfund som helhed. Det er derfor glædeligt, at udsigterne til reglernes ikrafttræden nu ser ud til at være inden for rækkevidde.

Nedsættelse af gave- og boafgiftssatsen af erhvervsvirksomheder fra 15 % til 10 %

Efter de gældende regler skal der ved overdragelse af erhvervsvirksomheder til nære familiemedlemmer ved gave eller arv afregnes 15 % i afgift. Afgiftssatsen er således den samme som ved overdragelse af alle andre typer af aktiver til nære familiemedlemmer. 

Ved lovforslaget sænkes gave- og boafgiftssatsen fra 15 % til 10 % ved overdragelse af erhvervsvirksomheder til nære familiemedlemmer. Ved erhvervsvirksomheder forstås virksomheder, der kan overdrages med såkaldt skattemæssig succession. Det er dog ikke et krav for den lave afgift, at overdragelse de facto sker med skattemæssig succession. Overdragelse med skattemæssig succession forudsætter, at virksomheden anses for en erhvervsvirksomhed, hvorved forstås, at mere end 50 % af virksomhedens indtægter eller aktiver ikke vedrører passiv kapitalanbringelse. Som passiv kapitalanbringelse anses blandt andet ejendomme, likvider, værdipapirer o.lign. Aktiv virksomhed med drift ved udlejning af fast ejendom vil fremover ikke skulle anses for passiv kapitalanbringelse, jf. nedenfor. 

Anvendelse af den lave afgift forudsætter mindst 1 års ejerskab forud for overdragelsen samt at overdrageren eller dennes nærtstående har deltaget aktivt i virksomheden i mindst 1 år af overdragerens ejertid – enten i form af deltagelse i driften af virksomheden i et ikke uvæsentligt omfang eller deltagelse i selskabets ledelse. Der stilles desuden krav om tre års opretholdelse af ejerskabet efter overdragelsen. 

Opretholdes ejerskabet ikke i 3-års perioden forhøjes bo- og gaveafgiftssatsen forholdsmæssigt for den del af 3-års perioden, som endnu ikke er udløbet ved overdragelsen. Grundlaget for forhøjelsen sker på baggrund af handelsværdier, uagtet at fx den nye skematiske værdiansættelsesmetode er anvendt ved overdragelsen.

Værnsreglerne for den reducerede gave- og boafgiftssats er således de samme som for overdragelser, der blev gennemført med reduceret afgiftssats i perioden 2016-2019.

Den reducerede gave- og boafgiftssats foreslås implementeret med virkning pr. 1. oktober 2024.

Retskrav på værdiansættelse af erhvervsvirksomheder ved generationsskifte efter en skematisk model ved beregning af gave-/boafgift

Efter de nugældende regler skal værdien af en erhvervsvirksomhed fastsættes til handelsværdien, når gave- og boafgift af overdragne ejerandele skal beregnes. Der kan tages udgangspunkt i aktie- og goodwillcirkulærerne, som baserer sig på historiske regnskabstal. Hvis Skattestyrelsen kan godtgøre, at cirkulærerne ikke giver et retvisende billede af handelsværdien, kan Skattestyrelsen fastsætte værdien ud fra et skøn over virksomhedens fremtidige indtjening. 

Den gældende praksis har medført, at størrelsen af gave- og boafgift ikke har været forudberegnelig, og Skattestyrelsen har, særligt for større virksomheder og virksomheder med en høj indtjening, fastsat værdien af virksomheden ud fra et skøn i stedet for efter cirkulærerne. Værdiansættelserne har desuden taget udgangspunkt i, at goodwill har en ubegrænset levetid.

Ved lovforslaget foreslås et retskrav på værdiansættelse efter en skematisk model, som tager udgangspunkt i de nuværende skematiske regler i aktie- og goodwillcirkulærerne. Retskravet gælder ved beregningen af bo- og gaveafgiften, hvis en række betingelser opfyldes, og kun for overdragelser, der kan ske med skattemæssig succession. Retskravet gælder således ikke i andre tilfælde, eksempelvis ved beregning af aktieavanceskat mv. Det kan således i visse tilfælde være nødvendigt at foretage to værdiansættelser, eksempelvis såfremt overdragelsen ikke sker med succession. Den skematiske værdiansættelse kan imidlertid efter en konkret vurdering være udtryk for handelsværdien. 

Den nye skematiske model vil i hovedtræk gå ud på, at virksomhedens værdi anses for at svare til virksomhedens bogførte egenkapital med tillæg af en kapitaliseret værdi af virksomhedens merindtjening. Ved opgørelse af merindtjeningen skal der tages udgangspunkt i virksomhedens seneste fem regnskabsår frem for de seneste tre regnskabsår, som er tilfældet i det nuværende goodwillcirkulære.

Levetiden af merindtjeningen skal fastsættes på baggrund af virksomhedens historiske afkast af den investerede kapital og vækst i omsætning. Levetiden af merindtjeningen er maksimeret til 15 år og henfalder over tid, dvs. at merindtjeningen nedskrives til nul over levetiden. Efter det nuværende goodwillcirkulære sker der tillige henfald af goodwill over levetiden, som ofte er accepteret fastsat til syv år.  

Herudover foretages der reguleringer af den regnskabsmæssige værdi af fast ejendom, således at denne i stedet skal værdiansættes til handelsværdien, ejendomsværdien ansat efter reglerne i ejendomsvurderingslovens § 11 eller dagsværdien i regnskabet. 

Hvis værdiansættelsen efter retskravet medfører en værdiansættelse, som er højere end handelsværdien, vil det ved generationsskiftet være muligt at anvende handelsværdien. Der foreligger således valgfrihed for skatteyder. 

I modsætning til de gældende regler med store forskelle i værdiansættelsesmetoden for store og mindre virksomheder sikrer retskravet, at alle erhvervsvirksomheder værdiansættes efter ensartede principper, som tager udgangspunkt i afkast af den investerede kapital og udviklingen i omsætningen. Herudover etableres en forudberegnelighed omkring størrelsen af gave- og boafgiften og dermed den likviditetsmæssige belastning af virksomheden ved generationsskiftet. 

Under hensyntagen til at den skematiske værdiansættelsesregel baserer sig på historiske regnskabsresultater, foreslås to undtagelser til retskravet på anvendelse af den skematiske metode:

1. Nystartede virksomheder, hvis aktiviteter har medført kommercielle salg i mindre end tre år på overdragelsestidspunktet.
2. Virksomheder, hvis aktivitet primært består i udvikling og ejerskab af immaterielle aktiver, der endnu ikke har givet afkast.

I henhold til bemærkningerne til det fremsatte lovforslag er retskravet på den skematiske værdiansættelse dog det klare udgangspunkt, når betingelserne for anvendelse i øvrigt er opfyldt. Dette synes også at gælde, når ovenstående undtagelser ikke med sikkerhed finder anvendelse. 

Retskravet på anvendelse af den skematiske værdiansættelsesregel foreslås implementeret med virkning pr. 1. oktober 2024.

Overdragelse med skattemæssig succession af familieejede virksomheder med drift i form af udlejning af fast ejendom

Når der generationsskiftes med skattemæssig succession, skal der ikke betales skat af avancen. Der skal dog fortsat betales gave- og boafgift ved overdragelsen. 

Efter de gældende regler er skattemæssig succession ikke mulig, hvis mindst 50 % af virksomhedens indtægter eller aktiver vedrører passiv kapitalanbringelse, som fx fast ejendom, kontanter, værdipapirer el.lign. Grænsen på 50 % af virksomhedens indtægter og aktiver måles som et gennemsnit af de tre seneste regnskabsår, og herudover måles 50 % af virksomhedens aktiver på overdragelsestidspunktet.

Familieejede virksomheder med udlejning af fast ejendom kan således efter gældende regler ikke overdrages med skattemæssig succession.

I lovforslaget lægges der op til, at familieejede virksomheder med aktiv udlejning af fast ejendom fremover kan generationsskiftes med skattemæssig succession, idet virksomhedernes indtægter og aktiver ikke anses for at vedrøre passiv kapitalanbringelse. Reglerne vil være gældende både for personlige ejendomsvirksomheder og ejendomsselskaber. Muligheden for overdragelse med skattemæssig succession medfører desuden, at reglerne om reduceret gave- og boafgift tillige vil finde anvendelse for familieejede aktive ejendomsvirksomheder. 

Det fremgår af udkastet til lovforslag, at udlejning af fast ejendom anses for aktiv virksomhed, når

1. familien har har en ejerandel på mere end 50 % af udlejningsvirksomheden.
2. familien ikke har overladt indgåelsen af lejeaftaler og andre aftaler af væsentlig økonomisk betydning vedrørende virksomhedens drift til en uafhængig tredjemand.
3. familien har ejet ejendommen i mindst et år før overdragelsen (ejertidskrav).
4. ejendommen i hele perioden har været aktivt udlejet, eller ejendommen indgår i en samlet virksomhed med aktiv udlejning af fast ejendom, der har været ejet i mindst et år (aktivitetskrav).

Kravet om, at aftaleindgåelse af væsentlige aftaler ikke må være overladt til tredjemand, indebærer, at hvis indgåelse af denne slags aftaler ikke varetages af ejeren selv, vil udlejningsvirksomheden skulle anses for passiv kapitalanbringelse. Dette som følge af, at ejeren i så fald alene oppebærer et løbende afkast af den kapital, der er investeret i ejendommen, hvorimod den aktive drift af virksomheden varetages af en uafhængig tredjemand. Aftaler af væsentlig økonomisk betydning kan fx være aftaler om ombygning eller væsentlige vedligeholdelsesarbejder vedrørende den faste ejendom. Det vil ikke være et brud på kravet, hvis medarbejdere i udlejningsvirksomheden indgår sådanne aftaler, eller hvis aftaleindgåelsen fx er overladt til et selskab med samme ejerkreds som ejendomsudlejningsvirksomheden.

En uafhængig tredjemand vil derimod anses for at spille en afgørende rolle ved indgåelsen af lejeaftaler eller andre aftaler af væsentlig betydning, såfremt tredjemanden forhandler aftalerne på plads, og aftalerne herefter indgås uden, at ejeren foretager ændringer heri, men blot underskriver dem. Selvom det formelt set er ejeren, som indgår aftalerne, anses dette alene for en rutinemæssig godkendelse og underskrift, når der ikke tages del i den indholdsmæssige udformning. 

I det fremsatte lovforslag bemærkes desuden, at det i mange ejendomsudlejningsvirksomheder vil være naturligt at tilkøbe tekniske, administrative og juridiske ydelser fra uafhængige parter, fordi virksomheden ikke selv besidder de nødvendige personlige eller faglige kompetencer, og/eller fordi det vurderes driftsøkonomisk mest effektivt at overlade opgaverne til den uafhængige part. Det kan fx dreje sig om aftaler om varetagelse af den løbende administration, rådgivning om udformningen af lejeaftaler mv. Så længe ejerkredsen selv træffer de centrale strategiske beslutninger vedrørende sådanne opgaver – fx om lejeniveauet i lejekontrakterne – og således udøver bestemmende indflydelse på de forhold, der har væsentlig indflydelse på udlejningsvirksomhedens økonomiske drift, vil tilkøb af sådanne ydelser dog ikke ændre på, at der, såfremt betingelserne i øvrigt er opfyldt, foreligger aktiv udlejningsvirksomhed. Er der tale om en række ensartede lejemål, vil det således være tilstrækkeligt, at ejervirksomheden selv træffer beslutning om lejeniveauet for de ensartede lejemål.

Der er i forbindelse med høringsprocessen stillet en række spørgsmål til afgrænsningen af “aktiv udlejningsvirksomhed”, ligesom praksis formentlig vil danne rammen for afgrænsningen heraf fremadrettet.

Muligheden for overdragelse af ejendomsselskaber med skattemæssig succession foreslås implementeret med virkning pr. 1. januar 2025.

Søskende omfattes af gaveafgiftskredsen

Med de gældende regler er søskende ikke omfattet af gaveafgiftskredsen, hvorfor modtageren som udgangspunkt er indkomstskattepligtig af gaver givet af en søskende.

Lovforslaget lægger dog op til at lempe disse regler væsentligt, idet der med lovforslaget lægges op til, at søskende fra og med den 1. januar 2027 tilføjes kredsen af nærtstående, der omfattes af reglerne om gaveafgift. Den foreslåede ændring vil træde i kraft samtidig med den tilsvarende ændring om, at afdødes søskende anses for nærtstående i forhold til arv, idet der fra og med den 1. januar 2027 ikke vil skulle betales tillægsboafgift af arv, der tilfalder afdødes søskende.

Forslaget indebærer, at søskende fra og med den 1. januar 2027 kan give hinanden afgiftsfrie gaver inden for den gaveafgiftsfrie bundgrænse (76.900 kr. i 2025), og at søskende derudover vil skulle betale 15 % i gaveafgift, i det omfang gaverne i et kalenderår overstiger den gaveafgiftsfrie bundgrænse. Herudover indebærer forslaget, at overdragelse af erhvervsvirksomheder til søskende fra og med 2027 vil kunne ske til den nedsatte gaveafgift på 10 %, hvis betingelserne for overdragelse med succession i øvrigt er opfyldt.

Det videre forløb

Lovforslaget forventes 1. behandlet i Folketinget den 5. februar 2025. Vi følger naturligvis lovgivningsprocessen tæt.